Compensação de Prejuízos Fiscais sob Novo Enfoque Jurídico

Inicio este artigo com uma indagação: O aproveitamento de prejuízos fiscais no âmbito do  IRPJ e da base negativa da CSLL é um favor legal, um beneficio fiscal ou um direito do contribuinte (pessoa jurídica)?

Mostrarei aqui que se trata de um direito cujo exercício não pode ser negado a esse contribuinte, quando tributado pelo regime de lucro real.

Já que a tributação do lucro real tem como pressuposto a própria existência do lucro real, fica evidente que, na ausência de lucro real, só poderá ocorrer prejuízo fiscal do exercício.

O marco temporal para a apuração do lucro do empreendimento empresarial foi estipulado em lei para corresponder ao do ano calendário. Todavia, a existência da pessoa jurídica não se encerra aí. Tem continuidade por vários exercícios fiscais.

Desse modo, o lucro real pode ocorrer em um exercício fiscal, mas não ocorrer noutro.

Ocorrendo o lucro real, a empresa será devedora de IRPJ e da CSLL. Inversamente, no caso de prejuízo fiscal de um exercício, ou de prejuízos de mais de um exercício (prejuízos fiscais acumulados) será ela credora da Fazenda Nacional.

Exatamente porque a Fazenda Nacional não poderá ignorar a existência desses prejuízos, como se inexistentes fossem, e só considerar, isoladamente, o lucro do exercício ou exercícios subsequentes.

O marco temporal de cada exercício fiscal não pode impedir que se realize a compensação de prejuízos de um exercício com os lucros do exercício ou exercícios subsequentes.

Desse modo, o valor correspondente aos prejuízos fiscais de um exercício representam um crédito do sujeito passivo da obrigação tributária aproveitável, por compensação, com  o IRJP e a CSLL de exercícios posteriores.

Não se pode negar a natureza econômico-financeira dos prejuízos fiscais, do mesmo modo que não se pode negar essa natureza quando credor seja o Erário.

Na relação jurídico-tributária entre fisco e contribuinte, todo crédito, todo débito e todo pagamento tem natureza financeira e conteúdo econômico.

Exatamente por isso, o crédito do sujeito passivo submetido ao regime de lucro real tanto pode ser resultado de pagamento a maior ou mesmo pagamento indevido de tributos, como pode advir de prejuízo fiscal de um exercício, a ser aproveitado em exercício(s) futuros(s). Só pode ser aproveitável  ou compensável o que,  sendo crédito, tenha natureza financeira e conteúdo econômico. E isso ocorre com os prejuízos fiscais de IRPJ e da base negativa da CSLL.

Como o valor dos prejuízos fiscais de IRPJ e da base negativa da CSLL representa um crédito do sujeito passivo diante da Fazenda Nacional, de duas, uma: ou esse crédito haverá de ser integramente aproveitado por seu titular, ou haverá de ser ressarcido pela União Federal, no encerramento de suas atividades empresariais, em sobrevindo sua extinção. Esse direito de crédito se transmitirá a seus antigos sócios ou acionistas.

A falta desse ressarcimento equivalerá a enriquecimento sem causa da União Federal, e atribuição de efeito de confisco, o que é vedado pela Constituição Federal.

Quem tem direito, não pede autorização para exercê-lo: exerce-o. Desse modo, o credor do fisco tem o direito de optar por receber seu crédito ou de cedê-lo e transferi-lo a seu sucessor. O que ocorre inclusive no âmbito da cessão de direitos creditórios envolvendo precatórios judiciais.

Saliente-se, assim, que cabe apenas ao credor decidir o que fará em relação ao seu crédito, seja no âmbito privado, seja no contexto tributário.  Ao devedor, cabe apenas pagar a dívida ao credor.

A sucessão na incorporação societária

Sob o argumento de que se trata de norma para evitar a elisão tributária (planejamento tributário), o artigo 33 do Decreto- Lei 2.341/1987 impôs vedação para que a sucessora utilize os prejuízos da sucedida para a realização das compensações.

Leia-se:

Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.

Considero inconstitucional essa vedação. Carece de razoabilidade e de validade essa restrição, pois o argumento  de que se busca evitar elisão tributária não autoriza cerceamento de direito do contribuinte.

Vejamos sobre esse tema a jurisprudência do E. STJ, no seguinte acórdão:

TRIBUTÁRIO – COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS – SUCESSÃO DE PESSOAS JURÍDICAS – INCORPORAÇÃO E FUSÃO – VEDAÇÃO – ART. 33 DO DECRETO-LEI 2.341/87 – VALIDADE – ACÓRDÃO – OMISSÃO: NÃO-OCORRÊNCIA.

1. Inexiste violação ao art. 535, II, do CPC se o acórdão embargado expressamente se pronuncia sobre as teses aduzidas no recurso especial.

2. Esta Corte firmou jurisprudência no sentido da legalidade das limitações à compensação de prejuízos fiscais, pois a referida faculdade configura benefício fiscal, livremente suprimível pelo titular da competência tributária.

3. A limitação à compensação na sucessão de pessoas jurídicas visa evitar a elisão tributária e configura regular exercício da competência tributária quando realizado por norma jurídica pertinente.

4. Inexiste violação ao art. 43 do CTN se a norma tributária não pretende alcançar algo diverso do acréscimo patrimonial, mas apenas limita os valores dedutíveis da base de cálculo do tributo.

5. O art. 109 do CTN não impede a atribuição de efeitos tributários próprios aos institutos de Direito privados utilizados pela legislação tributária.

6. Recurso especial não provido.

(REsp 1107518/SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/08/2009, DJe 25/08/2009)

Contra esse julgado, pondero o seguinte:

1.       A apuração do lucro real é um direito do contribuinte para evitar de transferir ao erário federal valores que não representam resultado de acréscimo patrimonial, por atingirem seu próprio investimento (capital social integralizado) na presença de prejuízos do exercício fiscal.

2.       Prejuízo é o oposto de lucro.

3.       Nenhuma lei poderia negar ao contribuinte o direito de apurar o lucro real, sob pena de tributar o próprio investimento societário (capital social da pessoa jurídica).

4.       Lei alguma impõe a tributação do capital de investimento.

5.       Na relação fisco-contribuinte, crédito e débito têm natureza financeira e conteúdo econômico.

6.       Os valores do prejuízo fiscal no âmbito do IRPJ e da base negativa da CSLL se exprimem em número de unidades monetárias.

7.       A soma desses valores deve ser aproveitada na compensação com o IRPJ e a CSLL do primeiro exercício em que se apure lucro tributável.

8.       Essa compensação poderá será integral, a menos que sobeje saldo a ser ainda aproveitado em exercícios subsequentes.

9.       O direito a essa compensação não configura benefício fiscal, motivo pelo qual não pode ser suprimido pelo titular da competência tributária.

10.    O artigo 109 do CTN não autoriza a administração tributária a retirar direitos do contribuinte.

11.    A ofensa ao art. 43 do CTN, sobre o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, se materializa quando se impede ou se limita o aproveitamento de prejuízos fiscais da empresa. Ocorrendo o mesmo em relação à CSLL.

Logo, a compensação de prejuízos fiscais no âmbito do IRPJ e da base negativa da CSLL jamais pode ser considerada um “favor fiscal”, sob pena de se autorizar por norma legal a violação de uma garantia constitucional que impede tributar como ganho o que seja um prejuízo (afetando o direito de propriedade); e de dar efeito de confisco ao que, nesses casos, nem confiscado poderia ser: o patrimônio da pessoa jurídica.